Artigo: A incidência do PIS/COFINS sobre a parcela do ICMS, por Marcos Meira

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Por Marcos Meira*

A incidência do PIS e da COFINS sobre o valor devido a título de ICMS é questão controvertida a longa data.

Há quase uma década, tramita no Supremo a ADC nº 18, por meio da qual objetiva a União ver declarada a compatibilidade material entre o artigo 3º, § 2º, da Lei nº 9.718/1998 e o disposto no artigo 195, inciso I, da Constituição da República.

A tese do Governo na ação declaratória consiste, basicamente, no argumento de que o ICMS integra o preço da mercadoria e, por isso, representa receita dos contribuintes, montante sobre o qual devem recair as duas contribuições.

A incidência do PIS e da COFINS sobre o imposto de competência estadual parece-nos inteiramente indevida e inconstitucional, não apenas porque (i) viola os conceitos de faturamento e de receita bruta ambos previstos no art. 195, I, da Constituição, mas também porque (ii) fere o princípio da estrita legalidade tributária; (iii) ofende o valor segurança jurídica; e (iv) maltrata os princípios da capacidade contributiva e da vedação ao confisco.

O ICMS não configura parte da receita ou do faturamento da empresa, mas do Estado, transitando pela contabilidade dos contribuintes apenas de modo temporário.

Imposto não é receita do contribuinte, nem direta nem indiretamente. O valor do ICMS apenas ingressa no caixa da empresa para ser repassado, na sequência, ao Fisco estadual, sem que tenha ela (a empresa) experimentado qualquer acréscimo em seu patrimônio. Não há receita que possa ser tributada pelo PIS e pela COFINS, mas ingresso financeiro, que é registrado apenas para fins de controle fiscal.

O contribuinte é apenas a longa manus do Estado no processo arrecadatório, um verdadeiro auxiliar da administração fiscal, nada impedindo, em tese, que o recolhimento seja efetuado diretamente ao seu destinatário, sem intermediação, bastando para tanto a edição de norma tributária acessória, já que o modo de recolhimento não é matéria jungida ao princípio da estrita legalidade.

Não constituindo o ICMS receita do comerciante, à luz dos conceitos constitucionais de faturamento e de receita bruta, deve ser refutada a pretensão fazendária externada na ADC n.º 18/DF, para reconhecer-se a inconstitucionalidade do art. 3º, § 2º, da Lei 9.718/1998 ante a violação do art. 195, I, da Constituição.

Além disso, a indevida inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS configura evidente agressão a diversos princípios constitucionais.

O princípio da legalidade tributária impede que base de cálculo seja criada ou alterada sem lei que estabeleça. Exige-se da lei previsão completa da hipótese de incidência do tributo e de todos os seus elementos, inclusive o quantitativo, que tem por principal componente a base de cálculo.

No caso, nunca houve determinação legal a permitir a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS. Portanto, pretender a inclusão de forma indireta, a partir da ampliação não autorizada do conceito de faturamento, viola o princípio constitucional da legalidade.

A postura da Administração Fazendária afronta, também, o princípio da segurança jurídica. Isso porque a interpretação arbitrária da norma constitucional causa surpresa desagradável e perplexidade ao contribuinte que, confiando na correta interpretação constitucional, programa suas atividades mercantis.

Por fim, tributar mero ingresso financeiro como receita bruta da empresa, sem previsão legal específica, opera de modo a reduzir indevidamente o seu patrimônio, em verdadeiro confisco, vedado pela ordem constitucional.

Em resumo, a pretensão do Fisco de incluir o ICMS devido na base de cálculo do PIS/COFINS é equivocada e malfere, além da tipicidade tributária, também os princípios da capacidade contributiva e do não-confisco.

Em outubro de 2014, o Supremo deu indícios de como deve julgar a ADC nº 18/DF. Ao examinar o Recurso Extraordinário nº 240.785/MG, o Tribunal, por maioria e nos termos do voto do Min. Marco Aurélio, deu provimento ao apelo para reconhecer a não incidência do PIS e da COFINS sobre o valor do ICMS devido. Ficaram vencidos os Ministros Eros Grau e Gilmar Mendes. Não participou da votação a Ministra Rosa Weber. Não votaram os Ministros Roberto Barroso, Teori Zavascki, Luiz Fux e Dias Toffoli, por sucederem outros Ministros já aposentados. Ausente a Ministra Cármen Lúcia. Presidiu o julgamento o Ministro Ricardo Lewandowski.

O aresto ainda não representa a posição final do Supremo porque a composição atual é consideravelmente diversa, embora nos forneça um indício valioso de como deverá ser direcionado o julgamento da ADC n.º 18/DF, ou do RE nº 574.706/PR, sujeito ao regime da repercussão geral (no qual se discute o mesmíssimo tema).

É bem verdade que o STJ julgou recurso especial repetitivo (RESP 1.144.469/PR) em agosto de 2016, tendo concluído ser “devida a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS”.

Essa decisão, todavia, pouco, ou nada, interfere no panorama atual da controvérsia, já que o berço normativo da questão jurídica é de índole essencialmente constitucional, portanto, tarefa reservada ao Supremo, que dará o veredicto final.

O Supremo, em breve, terá que enfrentar questionamentos semelhantes e responder se é, ou não, constitucional a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre: (i) elas próprias, quando calculadas por dentro; e (II) a parcela relativa ao ISS incidente sobre o preço do serviço prestado.

No caso do ISS, à semelhança do ocorrido com o ICMS, o STJ concluiu, no julgamento do Recurso Especial repetitivo n.º 1.330.737/SP, por 7 votos a 2, que é legítima a incidência dessas contribuições sobre a parcela do imposto de competência municipal, ao argumento de que o valor do imposto compõe o preço do serviço prestado. Ficaram vencidos os Ministros Napoleão Maia e Regina Helena Costa, para a qual “O ISS não pode constituir, ao mesmo tempo, receita do município e do contribuinte”, para fins de incidência do PIS e da COFINS.

A nosso sentir, as mesmas razões que impedem a incidência do PIS e da COFINS sobre o ICMS, obstam igualmente que estas contribuições alcancem a parcela do ISS cobrado sobre o preço do serviço. Esse imposto não é receita do contribuinte, mas da municipalidade respectiva, apenas ingressando na contabilidade de modo transitório e já com destino certo. Sobre essa parcela não pode dispor o contribuinte.

O mesmo raciocínio nos leva a concluir pela inconstitucionalidade do cálculo por dentro do PIS e da COFINS, já que as contribuições não compõem receita do contribuinte. Admitir a incidência “delas sobre elas” conduz ao desvirtuamento das respectivas bases de cálculo ao permitir que elemento estranho ao conceito de “faturamento” ou “receita” majore artificialmente as exações.

Esse caso não se equipara ao do ICMS calculado por dentro. Isso porque a própria Constituição, segundo o Supremo por força do art. 155, § 2º, XII, “i”, autoriza a incidência desse imposto sobre ele próprio, o que não é o caso do PIS e da COFINS, cuja autorização decorre de lei.

Com efeito, ao julgar o RE 582.461/SP, o Supremo concluiu, com repercussão geral, que a base de cálculo do ICMS, definida como valor da operação da circulação de mercadorias, inclui o próprio montante do ICMS incidente, pois ele faz parte da importância paga pelo comprador e recebida pelo vendedor na operação.

Essa conclusão, todavia, foi específica para o caso, já que o Supremo entendeu haver expressa autorização constitucional para tanto. Salvo melhor juízo, não legitima, nem autoriza, interpretação semelhante para o caso da contribuição ao PIS e da COFINS calculadas por dentro.

Não há questionamento, hoje, sobre a incidência do PIS e da COFINS sobre o IPI cobrado na venda de produtos industrializados porque a própria legislação se encarregou de excluir o imposto federal da base de calculo das duas contribuições, conforme se vê dos artigos 22 e 23 do Decreto 4.524/2002 (artigos 23 e 24 da IN/SRF 247/2002).

Não se olvida tratar-se de decisão delicada, que poderá agravar o déficit orçamentário e o desajuste nas contas públicas, com a redução significativa das receitas oriundas do PIS e da COFINS. O cenário torna-se ainda mais cinzento quando se soma à crise econômica o clima de instabilidade política que atravessa o país.

E antes que a ADC complete uma década, espera-se que o Supremo cumpra a sua missão institucional de zelar pela inteireza da Constituição, tomando a decisão correta, com coragem e autonomia, sem ceder a pressões de qualquer ordem.

Marcos Meira – Procurador do Estado de Pernambuco, é especialista em Direito Tributário pela FGV e Mestre em Direito Processual Civil pela PUC-SP

*Artigo publicado originalmente no Jota em 28 de dezembro de 2016.